En fecha 29 de diciembre de 2017 se promulgó la ley N° 27.430 (en adelante la “Ley”), a través de la cual se introdujeron importantes modificaciones al sistema tributario argentino. En líneas generales, la reforma introduce varias de las iniciativas de la OCDE conocidad como BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).
A continuación señalaremos las principales reformas efectuadas por la Ley en el sistema tributario de la República Argentina.
- IMPUESTO A LAS GANANCIAS
1.1 Sociedades. Las ganancias no distribuidas de las sociedades de capital y los establecimientos permanentes se encontrarán gravadas en un 30% respecto a los ejercicios iniciados el 01/01/2018 y en un 25% en relación a los ejercicios iniciados a partir del 01/01/2020, lo que implica una reducción en la tasa anterior del 35%.
La distribución de dividendos estará sujeta a un impuesto adicional del 7% para 2018 y del 13% desde 2020. No obstante, la Ley deja sin efecto el impuesto de igualación establecido por el artículo incorporado a continuación del artículo 69 de la ley del impuesto y, como consecuencia, los dividendos y utilidades que correspondan a beneficios acumulados previo a la entrada en vigencia de la Ley quedan exentos del impuesto adicional.
La Ley incorpora como sujetos del gravamen a las sociedades por acciones simplificadas (SAS) y unipersonales (SAU).
1.2 Renta presunta por disposición de fondos y bienes. Se dispone un interés presunto para cada moneda, el cual deberá ser establecido por la reglamentación. En cuanto a las disposiciones de bienes, la Ley establece que se presumirá una ganancia equivalente al 8% anual del valor corriente en plaza de los bienes inmuebles y del 20% anual del valor corriente en plaza respecto al resto de los bienes.
1.3 Precios de transferencia. La Ley establece que la reglamentación deberá fijar un límite mínimo de ingresos anuales del contribuyente y un importe mínimo de operaciones para que resulte aplicable la obligatoriedad de presentar las declaraciones juradas anuales de precios de transferencia. Recordemos que la Argentina ya había implementado el report país por país establecido en la Acción 13 de BEPS (http://canosa.com/es/argentina-introduce-un-informe-pais-por-pais-en-materia-de-precios-de-transferencia-implementacion-de-la-accion-13-del-plan-beps/).
1.3.1 Importación y exportación. En relación a las operaciones de importación y exportación de mercaderías con intervención de intermediarios internacionales, siempre y cuando el intermediario, el exportador en origen o el importador en destino se encuentren vinculados con el sujeto local, el contribuyente deberá acreditar que la remuneración del intermediario es proporcionada en relación a los riesgos, funciones y activos involucrados en la operación. Si además de estar vinculado con el sujeto local, el intermediario internacional se encuentra ubicado en una jurisdicción no cooperante o de baja o nula tributación, el contribuyente deberá registrar el contrato en la Administración Federal de Ingresos Públicos.
1.3.2. Compraventa de inmuebles. La Ley grava en un 15% las utilidades obtenidas por la venta de inmuebles por parte de personas humanas, excepto en aquellos casos que se trate de casa habitación. Este gravamen reemplaza al impuesto a la transferencia de inmuebles para aquellos bienes que se enajenen y que se hubieran adquirido a partir del 01/01/2018.
1.4 Indemnizaciones laborales. Se gravan las sumas que surjan de la desvinculación laboral de quienes hayan desempeñado cargos directivos y ejecutivos en empresas y que excedan los montos indemnizatorios mínimos previstos en las distintas normativas laborales. En caso de que las sumas surjan de acuerdo consensuado, estarán alcanzadas en cuanto superen el monto indemnizatorio mínimo previsto en la normativa laboral aplicable para el supuesto de despido sin causa.
1.5 Establecimiento permanente. La Ley define al “establecimiento permanente” como un lugar fijo de negocios mediante el cual un sujeto del exterior realiza toda o parte de su actividad. Asimismo, establece que son establecimientos permanentes, entre otros: a) Una sede de dirección o administración, b) Una sucursal, c) Una fábrica, d) Un taller, etc. Por otro lado, la Ley dispone que no existe establecimiento permanente cuando un sujeto actúe en el territorio nacional por cuenta de una persona humana o jurídica, entidad o patrimonio extranjero y dicho sujeto: a) Tenga un depósito en el país desde el cual regularmente entrega bienes o mercancías por cuenta del sujeto del exterior, b) Asuma riesgos que correspondan al sujeto residente en el extranjero, c) Actúe sujeto a instrucciones detalladas o al control general del sujeto del exterior, etc.
1.6 Trabajadores autónomos. Los trabajadores autónomos que desarrollen una actividad independiente recibirán una deducción especial incrementada en un 100% y en un 150% para nuevos profesionales o nuevos emprendedores, en los términos que establezca la reglamentación. El pago de aportes que los trabajadores autónomos deban realizar al Sistema Integrado Previsional Argentino (SIPA) o a la caja de jubilaciones que corresponda es condición indispensable para el cómputo de la deducción.
1.7 Transparencia fiscal internacional – Fideicomisos, Trusts y otras estructuras offshore. Las ganancias obtenidas por trusts, fideicomisos, fundaciones de interés privado y demás estructuras análogas constituidas, domiciliadas o ubicadas en el exterior, así como todo acuerdo celebrado en el exterior o bajo un régimen legal foráneo, cuyo objeto principal sea la administración de activos, se imputarán por el sujeto residente que los controle al ejercicio o año fiscal en el que finalice el ejercicio anual de tales entes o acuerdos. No hay control cuando los activos fueron aportados a trust en donde settlor y beneficiario no detentan control.
1.8 Jurisdicciones no cooperantes y de baja o nula tributación. La Ley define a las “jurisdicciones no cooperantes” como aquellos países o jurisdicciones que no tengan vigente un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria o un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula amplia de intercambio de información con la República Argentina. Aquellos países que tengan vigente acuerdos con Argentina pero no cumplan efectivamente con ellos, también serán considerados como jurisdicciones no cooperantes. La Ley deja en manos del Poder Ejecutivo la elaboración de un listado de jurisdicciones no cooperantes.
Por su parte, las jurisdicciones de baja o nula tributación son aquellos países, dominios, jurisdicciones, territorios, estados asociados o regímenes tributarios especiales que establezcan una tributación máxima a la renta empresaria inferior al 60% de la alícuota vigente en Argentina.
1.9 Enajenación indirecta de bienes situados en el territorio nacional. La Ley considera ganancias de fuente argentina las obtenidas por sujetos no residentes en el país provenientes de la enajenación de acciones, cuotas, participaciones sociales, títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o cualquier otro derecho representativo del capital o patrimonio de una persona jurídica, fondo, fideicomiso o figura equivalente, establecimiento permanente, patrimonio de afectación o cualquier otra entidad, que se encuentre constituida, domiciliada o ubicada en el exterior, siempre y cuando se cumplan ciertas condiciones específicamente establecidas en la Ley. Las transferencias realizadas dentro de un mismo conjunto económico se encuentran excluidas.
1.10 Renta financiera. La Ley grava rendimientos financieros que se encontraban exentos o no gravados para personas humanas y sucesiones indivisas residentes en Argentina, entre los cuales se encuentran: las ganancias de capital provenientes de acciones, valores representativos de acciones y certificados de depósitos de acciones y demás valores, cuotas y participaciones sociales, monedas digitales, la enajenación de títulos de fideicomisos financieros y, en general, las cesiones de derechos sobre fideicomisos y contratos similares, las obligaciones negociables y las cuotas partes de fondos comunes de inversión (excepto aquellos conformados exclusivamente por acciones que cotizan en bolsa o en mercados argentinos). Algunos ejemplos de la aplicación del gravamen son los siguientes: a) Se grava en un 15% a las utilidades por compraventa de acciones de sociedades argentinas que no cotizan en bolsas o mercados de Argentina, b) Las utilidades por compraventa e intereses de títulos públicos argentinos en pesos, y sin cláusula de ajuste están gravados en un 5%, c) Intereses de depósitos a plazo fijo en pesos y sin cláusula de ajuste: gravados al 5%.
1.10 Participaciones en entes extranjeros. Respecto de las ganancias de fuente extranjera obtenidas por personas humanas residentes en el país, obtenidas por su participación directa o indirecta en sociedades u otros entes de cualquier tipo constituidos, domiciliados o ubicados en el exterior o bajo un régimen legal extranjero, las rentas financieras que se obtengan deberán tributar sin diferimiento. Este régimen será aplicable siempre y cuando se cumplan una serie de requisitos referidos a porcentaje de tenencia en la sociedad, tipos de rentas obtenidas, etc.
1.11 Intereses de deudas de carácter financiero. La Ley dispone una limitación para la deducción de intereses de deudas de carácter financiero contraídas con sujetos vinculados, sean residentes o no. Dichos intereses serán deducibles hasta el monto anual que establezca el Poder Ejecutivo o el equivalente al 30% de la ganancia neta del ejercicio que resulte antes de deducir tanto intereses como amortizaciones, lo que resulte mayor. Para determinar este límite, se podrá adicionar el excedente acumulado en los 3 ejercicios fiscales anteriores, por resultar inferior el monto de intereses efectivamente deducidos respecto del límite aplicable en cada uno de ellos. Los intereses que no hubieran podido ser deducidos podrán trasladarse y adicionarse a aquellos correspondientes a los 5 ejercicios fiscales inmediatos siguientes.
- IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (“IVA”)
2.1 Servicios digitales. La ley grava con IVA a los servicios digitales prestados por sujetos residentes o domiciliados en el exterior (como por ejemplo Spotify o Netflix) cuya utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país. El acceso y/o la descarga de libros digitales se encuentran exentos de IVA.
El impuesto será ingresado por el prestatario local. Si existe un intermediario que intervenga en el pago (Ej.: tarjeta de crédito), éste deberá actuar como agente de percepción.
Esta modificación tiene efecto para aquellos hechos imponibles que se originen a partir del 01/02/2018.
2.2 Devolución de IVA por inversiones en bienes de uso. La Ley introduce un régimen permanente de devolución de créditos fiscales originados en la compra, construcción, fabricación, elaboración o importación de bienes de uso (excepto automóviles), que luego de transcurridos 6 períodos fiscales consecutivos, contados a partir del período en que resultó procedente su cómputo, conformaren el saldo a favor de los responsables.
Este mecanismo de devolución será aplicable para los créditos fiscales que se generen a partir del 01/01/2018.
- SEGURIDAD SOCIAL
3.1 Alícuota de contribuciones patronales. La Ley dispone la unificación gradual, en 19,5%, de la alícuota de contribuciones patronales sobre la nómina salarial, con destino a los subsistemas del Sistema Único de Seguridad Social regidos por las leyes 19.032 (Instituto Nacional de Servicios Sociales para Jubilados y Pensionados), 24.013 (Fondo Nacional de Empleo), 24.241 (Sistema Integrado Previsional Argentino) y 24.714 (Régimen de Asignaciones Familiares), para los empleadores del sector privado, de acuerdo al siguiente esquema:
| Encuadre actual del Empleador | Hasta 31/01/2018 | Desde 01/02/2018 hasta 31/12/2018 | Año 2019 | Año 220 | Año 2021 | Año 2022 |
| Dec. 814/2001 Art. 2 inc. a) | 21,00% | 20,70% | 20,40% | 20,10% | 19,80% | 19,50% |
| Dec. 814/2001 Art. 2 inc. a) | 17,00% | 17,50% | 18,00% | 18,50% | 19,00% | 19,50% |
La Ley establece que de la base imponible sobre la cual se calculan las contribuciones se detraerá mensualmente, por cada uno de los trabajadores, un importe que será en 2018 de $2.400, adicionándose igual monto en años siguientes, hasta alcanzar $12.000 en 2022. El importe mencionado será actualizado desde enero de 2019 teniendo en cuenta las variaciones del Índice de Precios al Consumidor (IPC).
Asimismo, la Ley prevé una eliminación gradual de la disminución de contribuciones patronales dispuesta oportunamente en la ley 26.940 para micro, medianas y pequeñas empresas.
3.2 Cómputo como crédito fiscal de IVA. La Ley dispone una eliminación gradual de la posibilidad de computar determinados porcentajes de contribuciones patronales como crédito fiscal de IVA, que fuera establecido por el Dec. 814/2001 para ciertas zonas específicas del país.
Esta disposición será aplicable para contribuciones patronales que se devenguen a partir del 01/02/2018.
- REGIMEN SIMPLIFICADO PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES (MONOTRIBUTO)
4.1 Modificaciones con efectos a partir del 01/06/2018. a) Las sociedades de hecho y sociedades irregulares ya no podrán encuadrarse en el régimen simplificado para pequeños contribuyentes, b) La Ley incrementa el precio unitario de venta de cosas muebles a $15.000, el cual anteriormente ascendía a $2.500, c) La Ley elimina el requisito de cantidad mínima de empleados en relación de dependencia para permanecer en las categorías más altas de venta de cosas muebles, c) La Ley reemplaza el régimen de recategorización cuatrimestral por uno semestral a la finalización de cada semestre calendario (julio y enero).
- PROCEDIMIENTO FISCAL
5.1 Domicilio fiscal electrónico. La Ley dispone la obligatoriedad del domicilio fiscal electrónico para todos los contribuyentes y responsables, con plenos efectos de notificación. Sin embargo, la AFIP podrá establecer excepciones basadas en razones de conectividad u otras circunstancias que obstaculicen o hagan desaconsejable su uso.
5.2 Declaraciones juradas rectificativas. La Ley establece que la presentación de declaraciones juradas “rectificativas en menos” que se presenten dentro del plazo de 5 días posteriores al vencimiento general. En tanto la diferencia de la rectificación no exceda el 5% de la base imponible declarada originalmente, la última declaración jurada sustituye a la anterior. El consiguiente saldo a favor será de libre disponibilidad.
5.3 Acuerdo conclusivo voluntario. El Fisco podrá habilitar una instancia de “acuerdo conclusivo voluntario” cuando resulte necesaria para la apreciación de los hechos determinantes y la correcta aplicación de la norma al caso concreto, cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o características relevantes para la obligación tributaria que dificulten su cuantificación, o cuando se trate de situaciones que por su naturaleza, novedad, complejidad o trascendencia requieran de una solución conciliatoria.
La instancia de acuerdo conclusivo voluntario será previa a la determinación de oficio y el caso a conciliar se someterá a consideración de un órgano de conciliación colegiado conformado por funcionarios intervinientes en el proceso que motiva la controversia, por funcionarios pertenecientes al máximo nivel técnico jurídico de la AFIP y por las autoridades de contralor interno que se designen al efecto.
5.4 Medidas preventivas. La ley faculta a la AFIP a disponer medidas preventivas tendientes a evitar maniobras de evasión tributaria, pudiendo limitar la autorización de emisión de comprobantes o modificar la condición de inscriptos de los contribuyentes.
5.5 Régimen sancionatorio. A continuación se detallan las reformas principales al régimen tributario sancionatorio.
5.5.1 Clausura. La Ley elimina la aplicación de multas en forma conjunta con la clausura. Asimismo, se podrán fijar clausuras de entre 2 y 6 días (antes 3 a 10 días).
La Ley incorpora como causal de clausura a la evasión previsional, en el caso de establecimientos de al menos 10 empleados, que tenga 50% o más del personal relevado sin registrar, aun cuando se hubiera dado de alta como empleador.
5.5.2 Omisión. La multa por omisión, que anteriormente oscilaba entre el 50% y el 100%, pasa a ser del 100% fijo del gravamen omitido o dejado de retener o percibir. La multa será del 200% en casos de reincidencia o cuando la omisión se configure en relación a operaciones con entidades en el exterior. Para omisiones de reincidentes en relación a operaciones con entidades del exterior, la multa ascenderá al 300% del gravamen omitido o dejado de retener o percibir.
5.5.3 Defraudación. La Ley establece penas de entre 2 a 6 veces el tributo evadido, lo que significa una reducción respecto al anterior régimen, el cual establecía penas de entre 2 a 10 veces el tributo evadido. Asimismo la Ley incorpora dos nuevos tipos de defraudación: el aprovechamiento indebido de beneficios y la simulación dolosa de pago.
5.6 Secreto fiscal. El secreto fiscal no será aplicable para la autoridad competente en el marco de los convenios para evitar la doble imposición celebrados por Argentina, y respecto de los balances y estados contables presentados por el contribuyente.
5.7 Acuerdos anticipados de precios. La Ley incorpora un régimen de acuerdos anticipados de precios denominado “Determinaciones Conjuntas de Precios de Operaciones Internacionales” (DCPOI), mediante el cual el contribuyente y la AFIP podrán convenir los criterios en materia de precios de transferencia conforme los cuales se valorarán las operaciones internacionales.
- REGIMEN PENAL TRIBUTARIO
6.1 Actualización de montos. La Ley actualiza los montos de las condiciones objetivas de punibilidad de acuerdo al siguiente detalle:
| ARTÍCULO LEY | TIPO PENAL | IMPORTE ANTERIOR | IMPORTE REFORMA | ||
| 1 | Evasión simple | $400.000 | $1.500.000 | ||
| 2 | Evasión agravada | Genérica | $4.000.000 | $15.000.000 | |
| Intervención personas | $800.000 | $2.000.000 | |||
| Beneficios fiscales | $800.000 | $2.000.000 | |||
| Facturas apócrifas | $400.000 | $1.500.000 | |||
| 3 | Aprovechamiento indebido de beneficios fiscales | $400.000 | $1.500.000 | ||
| 4 | Apropiación indebida de tributos | $40.000 | $100.000 | ||
| 5 | Evasión simple previsional | $80.000 | $200.000 | ||
| 6 | Evasión agravada previsional | Genérica | $400.000 | $1.000.000 | |
| Intervención personas | $160.000 | $400.000 | |||
| Beneficios fiscales | – | $400.000 | |||
| 7 | Apropiación indebida de recursos de seguridad social | $20.000 | $100.000 | ||
| 8 | Obtención fraudulenta de beneficios fiscales | Sin límite | Sin límite | ||
| 10 | Simulación dolosa cancelación obligaciones | Sin límite | $500.000 Impositivas | ||
| $100.000 seguridad social | |||||
| 11 | Alteración dolosa de registros | Sin límite | Sin límite | ||
6.2 Dispensa de denuncia penal. En los casos de evasión simple y agravada ya sea tributaria o previsional, La Ley establece que la AFIP estará dispensada de formular la denuncia penal si las obligaciones y sus accesorios fueren cancelados en forma incondicional y total con anterioridad a la formulación de la denuncia.
- UNIDAD DE VALOR TRIBUTARIA
7.1 Unidad de Valor Tributaria. La Ley crea la Unidad de Valor Tributaria (UVT) como unidad de medida de valor homogénea a los efectos de determinar los importes fijos, impuestos mínimos, escalas, sanciones y todo otro parámetro monetario contemplado en las leyes de tributos y demás obligaciones cuya aplicación, percepción y fiscalización se encuentre a cargo de la AFIP, incluidas las leyes procedimentales y los parámetros monetarios del Régimen Penal Tributario. Antes del 15/099/2018, el Poder Ejecutivo deberá enviar al Congreso un proyecto de ley mediante el cual se establecerá la cantidad de UVT correspondiente a cada uno de los parámetros monetarios.
7.3 Actualización de la UVT. La UVT se ajustará anualmente sobre la base de la variación anual del IPC publicado por el INDEC. Para determinar el monto correspondiente por configuración de delitos y otros ilícitos se considerará la relación de conversión entre pesos y UVT vigente al momento de su comisión, mientras que para la cancelación de sanciones se tendrá en cuenta la relación vigente al momento de su cancelación.
